Impuesto sobre sociedades: farmacias

Las farmacias que ejerzan su actividad a través de una sociedad civil no son contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades

La reforma operada en el Impuesto sobre Sociedades contiene una importante modificación que afecta al régimen de tributación de las sociedades civiles a partir de 2016. Concretamente, las sociedades civiles con personalidad jurídica propia y objeto mercantil pasan a considerarse contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades. Hasta ahora, estas entidades tributaban en IRPF en régimen de atribución de rentas.

Ahora bien, en lo referente al ejercicio de las actividades atribuidas a las oficinas de farmacia, la DGT considera que dado que se trata de actividades que deben ser ejercidas necesariamente por personas físicas, ya que su normativa reguladora impide el ejercicio de la actividad a través de entidades con personalidad jurídica, los rendimientos obtenidos en ningún caso podrán tributar en el Impuesto sobre Sociedades. Por tanto, tanto si el titular de la farmacia es una persona física, como si son varias, seguirán tributando como hasta ahora en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, resultándole de aplicación el régimen de atribución de rentas en caso de varios titulares.

Nuevas reservas de capitalización y de nivelación

Dos formas de reducir su factura fiscal en el Impuesto sobre Sociedades

 

La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades, Ley 27/2014 de 27 de noviembre, introduce dos nuevas reservas a modo de incentivos fiscales, la reserva de capitalización y la reserva de nivelación, esta última aplicable únicamente por las Pymes.

La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades, Ley 27/2014 de 27 de noviembre, introduce dos nuevas reservas a modo de incentivos fiscales, la reserva de capitalización y la reserva de nivelación, esta última aplicable únicamente por las Pymes.

Reserva de capitalización

Se crea, fundamentalmente, para fomentar la capitalización de las empresas, mediante el incremento de su patrimonio neto y, básicamente supone la no tributación de aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible, sin que para ello sea necesario realizar inversión alguna.

El incentivo fiscal supone una reducción de la base imponible del 10% del incremento de los fondos propios de la entidad, siendo necesario que el importe del incremento se mantenga durante un plazo de 5 años desde  el ejercicio en que se practica la reducción. Además, resulta indispensable que se dote una reserva indisponible por el mismo importe que la reducción practicada, reserva que deberá figurar en el balance debidamente separada e identificada y mantenerse durante 5 años.

Podrán dotarla los contribuyentes que tributen al tipo general o al 30% (entidades de crédito y entidades dedicadas a la exploración, investigación y explotación de hidrocarburos), así como las entidades que apliquen el tipo de empresas de nueva creación.

En el supuesto de insuficiencia de base imponible para aplicar la reducción, el exceso podrá reducirse de la base en los dos años inmediatos y sucesivos.


Ejemplo:

Imaginemos la siguiente situación respecto a la sociedad ALFA, S.L., que tributa en régimen general,  suponiendo que en el ejercicio 2015 se procede a la distribución del resultado dotando 20.000 euros a reserva legal y el resto a reservas voluntarias. A final del año 2015 la sociedad ha generado un beneficio de 80.000 €. Se pide realizar calcular el importe de la reducción por reserva de capitalización en el ejercicio 2015.

El estado de los FF.PP. en el ejercicio 2015 sería el siguiente:

2014 2015
Capital social 200.000 200.000
Reserva Legal 20.000 40.000
Reserva Voluntaria 30.000
Resultado del ejercicio 50.000 80.000
Total Fondos propios 270.000 350.000

Incremento Fondos propios = (FF.PP 2015 – Rtado 2015-Rva.Legal2015) – (FF.PP 2014 – Rtado. 2014 – Rva. Legal2014) = (350.000 – 80.000 -40.000) – (270.000-50.000-20.000) = 30.000

Reserva de capitalización = 10 % * 30.000 = 3.000

Límite = 10% base imponible = 10% * 80.000 = 8.000 €

Base imponible = 80.000 – 3.000 = 77.000

Cuota = 77.000 * 28% = 21.560

Tipo efectivo de tributación = 26,95 %

Reserva indisponible a dotar = 3.000


Reserva de nivelación

A diferencia de la reserva de capitalización, esta reserva únicamente resulta de aplicación a entidades a las que sea de aplicación el régimen de reducida dimensión (PYMES). Es decir, aquellas con cifra de negocio inferior a 10 millones de euros en el periodo impositivo inmediato anterior.

También se trata de una reserva indisponible que permite reducir la base imponible hasta en un 10% de su importe con el límite de 1.000.000 de euros. Para ello, será necesario dotar una reserva por el importe de la minoración, con cargo a los beneficios del ejercicio en que se practique la reducción o, si no existiesen beneficios del ejercicio, con cargo a los primeros beneficios de los ejercicios siguientes.

La minoración así practicada revertirá en los 5 ejercicios siguientes, de forma que el importe reducido se compensará con las bases imponibles negativas de los 5 ejercicios siguientes al de la minoración. De no generarse bases imponibles negativas, el importe de la minoración practicada se adicionará a la base imponible del quinto año.

En definitiva, a efectos prácticos, esta reserva de nivelación supone anticipar la compensación de bases negativas y, en caso de que estas no se generen, supone un diferimiento en la tributación.


Ejemplo:

Supongamos que la sociedad ALFA, S.L. es una entidad de reducida dimensión que en el ejercicio 2015 obtiene una BI positiva por importe de 400.000 euros.

– Si constituye la reserva de nivelación podrá minorar la BI del ejercicio 2015:

 -Importe de la minoración: 10% de 400.000€= 40.000€

– Importe de la reserva= 40.000€

– Base Imponible= 400.000€ -40.000€ = 360.000€

– Cuota íntegra = 360.000€ * 25% = 90.000€

– En los ejercicios siguientes la sociedad obtiene las siguientes bases imponibles:

  • Ejercicio 2016: 100.000€
  • Ejercicio 2017: -15.000€
  • Ejercicio 2018: -20.000€
  • Ejercicio 2019: 30.000€
  • Ejercicio 2020: 75.000€

En el ejercicio 2017, la base imponible negativa (-15.000) se compensará con 15.000 euros de la reserva de nivelación, quedando la base imponible del ejercicio a 0 y un remanente a compensar en la reserva de nivelación de 25.000 euros.

En el ejercicio 2018, se compensa la base imponible negativa con 20.000 euros de la reserva de nivelación, quedando la base imponible del ejercicio a 0 y un remanente en la reserva  de nivelación de 5.000 euros, que se adicionarán a la base imponible del ejercicio 2020, quedando la base tributable de dicho ejercicio en 80.000 euros (75.000 + 5.000).

– En el caso en que la sociedad no hubiese obtenido bases imponibles negativas en los ejercicios 2016-2020, el importe de la reserva de nivelación se adicionará a la base imponible de 2020, quedando la base tributable de dicho ejercicio en 115.000 euros (75.000 + 40.000).

Impuesto sobre sociedades

¿Qué tipo de sociedades civiles se consideran sujetos pasivos del Impuesto sobre sociedades?

 Entre las novedades introducidas por la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades (Ley 27/2015, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades), destaca la inclusión, a partir del 1 de enero de 2016, de determinadas sociedades civiles como sujetos pasivos del Impuesto. Cabe recordar que hasta ahora, todas las sociedades civiles tributaban en el régimen de atribución de rentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que implica que las rentas correspondientes a la sociedad se atribuyen a los socios de acuerdo con las reglas de atribución reguladas en la LIRPF.

Entre las novedades introducidas por la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades (Ley 27/2015, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades), destaca la inclusión, a partir del 1 de enero de 2016, de determinadas sociedades civiles como sujetos pasivos del Impuesto. Cabe recordar que hasta ahora, todas las sociedades civiles tributaban en el régimen de atribución de rentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que implica que las rentas correspondientes a la sociedad se atribuyen a los socios de acuerdo con las reglas de atribución reguladas en la LIRPF.

El art. 7.1.a) de la LIS establece que serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil. En paralelo, el nuevo artículo 8 de la Ley del IRPF dispone que no tendrán la consideración de contribuyente del Impuesto las sociedades civiles no sujetas al IS, puesto que sus rentas se atribuyen a sus socios según las reglas establecidas para ello en la Ley.

Esta novedad, que según el propio legislador, atiende a la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida, ha suscitado cierta controversia. Así, se ha cuestionado cuándo una sociedad civil adquiere personalidad jurídica propia, cuales son las sociedades civiles que se consideran contribuyentes del IS en función a la actividad económica desarrollada o si las comunidades de bienes que realizan actividades económicas deberán tributar también en el IS.

Pues bien, la solución a todas las cuestiones planteadas se encuentra en las contestaciones  publicadas recientemente por la Dirección General de Tributos a más de una veintena de consultas planteadas. De esta doctrina se pueden extraer las siguientes conclusiones:

1. Adquisición de personalidad jurídica:

A efectos del IS, se admite la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y personalidad jurídica. Para ser contribuyente del IS, se requiere que la sociedad civil se haya manifestado como tal ante la Administración Tributaria. Por tanto, se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica, a efectos fiscales, cuando las sociedades civiles se hayan constituido en escritura pública o bien en documento privado, siempre que éste último se haya aportado ante la AEAT a efectos de la asignación de NIF.

2. Objeto mercantil:

Solo serán contribuyentes del IS las sociedades civiles con objeto mercantil y con personalidad jurídica. A estos efectos, se entenderá por OBJETO MERCANTIL la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil.

Quedarán, por tanto, excluidas de ser contribuyentes del IS las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, dado que dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil.

3. Problemática en relación con las comunidades de bienes:

En cuanto a la posibilidad de considerar a determinadas comunidades de bienes que realizan una actividad económica como contribuyentes del IS, a pesar de la forma jurídica adoptada en su constitución, la DGT sigue un criterio nominalista al incluir únicamente a las entidades constituidas con forma de sociedad civil.

De este modo, puesto que el único contribuyente que se incorpora al Impuesto sobre Sociedades son las sociedades civiles con objeto mercantil, la entidad consultante, comunidad de bienes, seguirá tributando como entidad en atribución de rentas conforme al régimen especial regulado en la Sección 2ª del Título X de la LIRPF.

En definitiva, estos son los criterios clarificadores que se han manifestado en las consultas planteadas y que pretenden resolver, al menos en la mayoría de los casos, las posibles controversias que pudieran surgir.

A título de ejemplo, cabe citar algunas de estas consultas de las que derivan los criterios comentados. La  consulta V2379-15 establece que la sociedad civil tiene personalidad jurídica a efectos del IS si se constituye mediante documento privado “que debió presentar” ante la Administración tributaria para la obtención de número de identificación fiscal. En la consulta V2392-15,  la DGT determina que, la actividad de prestación de servicios de propiedad inmobiliaria que lleva a cabo la sociedad civil consultante, es una actividad económica no excluida del ámbito mercantil y por tanto constitutiva de un objeto mercantil, por lo que la entidad tendrá la consideración de contribuyente del IS. Por otro lado, en la consulta V2395-15, se establece que una comunidad de bienes que desarrolla la actividad profesional de abogacía, no es sujeto pasivo del IS. Lo anterior puede sorprender si tenemos en cuenta que  en la V2412-15 se ha estableciendo que, una sociedad civil que desarrolla una actividad principal de asesoramiento fiscal y contable, de alta en el epígrafe 842 de la sección primera de las Tarifas del IAE, así como otras actividades complementarias de administración de fincas y confección de nóminas y seguros sociales de los clientes, encuadradas en los epígrafes 834 y 849.9 de las Tarifas del IAE, es sujeto pasivo del IS. Por último, citar la consulta V2431-15, que determina que  una sociedad civil que desarrolla una actividad de mera titularidad de inversiones en instrumentos financieros, no tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.